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jueves, 27 de enero de 2011

LA EXCLUSION EN EL PATRIMONIO DE LAS CUENTAS POR COBRAR DE EMPRESAS RELACIONADAS, SEGUN EL ISLR.


Conforme a lo establecido al título IX de la Ley del ISLR, todos los contribuyentes que realicen actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguro (…) que estén obligados a llevar libros de contabilidad, deberán acogerse al sistema de ajuste por inflación. Ahora bien, en referencia a este sistema debo destacar que conforme a lo dispuesto en el artículo 184, segundo aparte “deberán excluirse de los activos y pasivos y del patrimonio neto, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas de conformidad con lo establecido en el artículo 116 de esta Ley”. Esta, disminuye el Importe del Patrimonio Neto y consecuencialmente incrementa el ISLR a pagar.

Ciertamente la exclusión tiene por finalidad evitar transferencias de fondos a compañías relacionadas las cuales tendrían a la virtualidad de mantener ficticiamente elevado el patrimonio, de modo de no afectar el cálculo del reajuste por inflación del patrimonio. Es decir, la norma pretende evitar que bajo la figura de préstamos se adelanten dividendos a los accionistas o se distribuyan utilidades a empresas relacionadas. Cabe destacar que el reparto de dividendo o utilidades se considera como una disminución patrimonial a los efectos del reajuste por inflación.

Obsérvese que el propósito antifraude de la disposición no resulta en absoluto censurable. Sin embargo, el objeto de la controversia estribaba en que en muchos casos las cuentas por cobrar con empresas relacionadas se originaban en legítimas operaciones comerciales o en préstamos otorgados en condiciones de libre mercado. Vale decir que la discusión no se limitaba exclusivamente a un ejercicio interpretativo del artículo de la LISLR, sino que implicaba un juicio a la vigencia y aplicación de principios rectores en materia tributaria, tales como el principio del fondo sobre la forma, la realidad económica y la libertad de pruebas.

En opinión de la doctrina, no tiene ninguna justificación la exclusión de cuentas por cobrar de naturaleza comercial, derivadas de ventas o prestaciones de servicios ejecutados en el marco ordinario del giro del negocio del contribuyente, y cuyo producto se destinaba a la producción de la renta gravable de la empresa. Por otra parte, en el caso de las cuentas por cobrar no comerciales, la exclusión podría resultar inoperante cuando el préstamo otorgado a favor de una empresa relacionada estaba sometido a condiciones de mercado, es decir, las cantidades estaban sujetas a restitución y generan intereses. De manera que la administración debería privilegiar la realidad económica de la operación en su función aplicativa de la norma.

Ahora bien, con la sentencia de la Sala Política Administrativa caso Valores Unión, se abandona la interpretación gramatical de la norma y reivindica el principio de la realidad económica como instrumento para determinar la existencia o no de situaciones gravadas. Señala el fallo que solo se deben excluir del patrimonio neto inicial las cuentas por cobrar que realmente no surjan en virtud de las operaciones normales y necesarias destinadas a la producción de la renta gravable.

Agrega la Sala que la presunción contenida en la norma puede ser desvirtuada mediante prueba en contrario, de tal manera que el contribuyente puede demostrar que las operaciones que dieron origen a las cuentas y efectos por cobrar se hallan directamente vinculadas con el proceso productivo de la renta, pues cualquier operación de créditos o pasivos con una empresa afiliada que esté relacionada con el normal desarrollo del negocio del contribuyente representa una partida que, en definitiva integra el patrimonio neto. Sin duda, un importante precedente que debe orientar la actividad aplicativa e interpretativa de las normas tributarias.

jueves, 20 de enero de 2011

Características del Impuesto al Valor Agregado


Las características de Impuesto al Valor Agregado (IVA) son muchas y requieren amplia exposición; sin embargo, aquí trataremos de precisar algunas de las que consideramos más importantes.

Con respecto a las características propias de los impuestos al consumo tipo valor agregado, el diseño del tributo venezolano, no difiere en sus matices del utilizado en el resto de las soberanías fiscales, por cuanto conserva y reconoce sus principios y características más relevantes, entre las que podemos mencionar las siguientes:

i. Es un impuesto general: Es un impuesto general, porque grava todas las transferencias o entregas de bienes y las prestaciones de servicios, importaciones definitivas y exportaciones bienes muebles y servicios, que no estén expresamente declaradas exentas o no sujetas, o que no hayan sido beneficiadas por la dispensa del pago del impuesto otorgada por el Ejecutivo Nacional de conformidad con la Ley impositiva correspondiente (exoneradas).

ii. Es un Impuesto indirecto: Aquellos impuestos donde la ley permite traspasar la carga fiscal y en donde la riqueza es medida en forma indirecta; es decir, a través del gasto o el consumo han sido clasificados por la doctrina como impuestos indirectos, por lo tanto, no sólo por ser IVA una exacción que indirectamente grava la renta a través del consumo, independientemente de la capacidad contributiva, sino porque la carga del impuesto es traspasada al consumidor final al ser repercutida en la cadena de comercialización de los bienes y servicios gravados por el impuesto, el mismo tiene la característica de ser indirecto. Es de destacar que esta característica permite resaltar los sujetos pasivos en calidad de contribuyentes ordinarios (contribuyentes de derechos), que nos precisa a su vez la traslación de la carga tributaria al indicio tributario (contribuyentes económico o quien en definitiva soporta la carga tributaria, que es el consumidor final), así pues por ejemplo, la Ley venezolana define a los contribuyentes ordinarios en su artículo 5, quienes son los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios, y en general toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que constituyen hechos imponibles gravados por la Ley. Estos sujetos son los que están obligados a trasladar la carga impositiva al sujeto de facto (consumidor final) quien es obligado a soportar el impuesto y sobre quien está dirigida la imposición; sin embargo, por la mecánica y de allí su característica de impuesto indirecto, los llamados contribuyentes de derecho (contribuyentes ordinarios) están obligados a repercutir la carga tributaria y son quienes responden ante el sujeto del importe del mismo.

iii. Es un impuesto real u objetivo: En virtud que se fundamenta en un presupuesto objetivo cuya intrínseca naturaleza se determina con independencia del elemento personal de la relación jurídica tributaria; es decir, la obligación surge sin considerar quién es el sujeto que adquiere los bienes y servicios gravados. Esta característica persiste, a pesar de que en la Ley existan algunas consideraciones de no sujeciones (servicios prestados por instituciones financieras, empresas de seguros, sometidas a leyes especiales) o dispensas de tipo subjetivas.

iv. Es regresivo: Por cuanto al igual que en la mayoría de los impuestos a las ventas, esta exacción no toma en consideración de manera inmediata la capacidad contributiva o enriquecimientos gravables del consumidor final, por cuanto el índice a que obedece es el consumo de bienes y servicios. En este sentido, la riqueza se analiza desde las perspectivas del gasto o del consumo.

jueves, 13 de enero de 2011

La Filosofía del Impuesto al Valor Agregado


El tema de hoy lo traigo a colación, porque para determinar los efectos en las dispensas del pago del tributo de ciertos y determinados bienes y servicios en la estructura del impuesto y para otros casos más, es necesario entender la filosofía, característica y alcance del Impuesto al Valor Agregado (IVA), así como conocer el ciclo económico de la producción de bienes y servicios.

En toda economía de mercado se produce una vasta gama de bienes y servicios para satisfacer las necesidades de consumo de la población. Los bienes y servicios como los productos de la actividad económica se pueden clasificar de manera general en dos tipos: i) como bienes intermediarios, si quienes los adquieren tienen la intención de revenderlos o transformarlos para ofrecer un nuevo producto o un servicio; ii) como productos finales, si los adquiere el usuario último con la intención de utilizarlos o consumirlos.

La obtención de un producto final, generalmente supone varias etapas, como los procesos de importación, producción y distribución, incluidas en todas estas etapas las prestaciones de servicios que requieren los importadores, comerciantes y los consumidores finales.

En cada etapa de ese proceso, se agrega valor al producto o servicio; en este sentido, en el ciclo económico el valor añadido corresponde al valor del producto que se obtiene en cada etapa, menos el costo de los productos intermedios de etapas anteriores y es allí donde precisamente recae la filosofía del impuesto tipo agregado; gravar en cada etapa el valor añadido hasta el consumidor final, con el objeto que el tributo recaiga sobre éste; por lo tanto, en cada etapa la determinación de la cuota tributaria a pagar por parte de los contribuyentes de derecho del IVA, se realiza sobre la base financiera de la sustracción del impuesto cobrado en las ventas o prestaciones de servicios de impuesto soportado en las importaciones, adquisiciones de bienes y servicios, conocida como la determinación de “impuesto contra impuesto”.

Los gravámenes indirectos al consumo, como es el IVA, ofrecen mayores ventajas a las administraciones tributarias en su aplicación porque, una vez introducidos en el sistema y vencidas las barreras de su incorporación, como ocurrió en los países de América, encuentran pocas resistencias para su pago por parte de los consumidores, y siendo que el control y la recaudación descansa en los proveedores de bienes y servicios, además de lo sencillo que resulta su fiscalización y recaudación, a diferencia de los impuestos que grava la renta. Es por ello que el IVA es el tributo de mayor recaudación hoy en día en muchos países.

El IVA, es el gravamen más general y con menos impacto en lo económico, para los productores, importadores e intermediarios, de los tipos de impuestos indirectos, por cuanto está presente en todas las etapas de la actividad económica, desde la importación, producción y se extiende a todos los consumidores dentro del territorio de cada Estado, aunado a la neutralidad que representa el carácter no acumulativo del impuesto, en que los importadores, productores e intermediarios descargan el impuesto soportado en las adquisiciones de bienes y servicios.

Sin embargo, este impuesto tiene impacto en todos los ciudadanos, aunque estén liberados de otros gravámenes, aunque no tengan capacidad contributiva sin importar su condición social, inclusive afecta a las entidades públicas, así como también las del sector privado, también a las fundaciones y asociaciones sin fines de lucro, por las adquisiciones de bienes y servicios gravados.

jueves, 6 de enero de 2011

ORIGEN DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO


En el extranjero, se habla de remotos antecedentes en Egipto, Grecia y Roma. Se menciona la centesima rerum venalium, aplicada en Roma por Augusto. En Francia, durante la Edad Media rigió un tributo semejante, llamado “maltote”, que fue antecedente de la “alcabala” española, implementada por Alfonso XI en 1342.

Durante la Primera Guerra Mundial comenzó a conocerse y expandirse el impuesto a las ventas. Primero se estableció en Alemania y luego pasó a Francia, para continuar su expansión en otros países europeos.

El Impuesto al Valor Agregado (IVA), tiene su origen en el Tratado de Roma de la Comunidad Económica Europea. Cuando se establece la necesidad de la creación del Mercado Común, se hizo necesario que existiera un sistema de imposición entre aquellos seis primeros países que dieron el puntapié inicial de este Mercado, que permitiría la libre circulación de la mercadería. Es decir, que los bienes se trasladaran de un país a otro sin las distorsiones que provocan los problemas tributarios de las aduanas.

Por ese motivo, se crea en el año 1962, un Comité de Expertos integrados por los seis países que formaban el Mercado Común (Francia, Holanda, Bélgica, Luxemburgo, Italia y Alemania); cinco años más tarde (1967), elaboran lo que se dio en llamar el Informe Newmark, punto de referencia para todos los que estudiamos el tema del IVA. Hoy por hoy, el IVA es uno de los impuestos estrella, si se quiere llamar así. Es de los impuestos que apoyan quienes se consideran modernos y al último grito de la moda en materia tributaria.

Solo tres años más tarde, el IVA llegó a América, y así los países: Colombia, Ecuador, Bolivia, Chile, México, Perú, Brasil, Argentina y Uruguay, sancionaron sus leyes respectivas, todos dentro de la década de los años setenta (1970).

Venezuela por su parte, en el año 1989 entra en un proceso de reforma tributaria. En 1992 se adquieren compromisos con el Banco Mundial y el Banco Interamericano de Desarrollo. Surgen los proyectos de Mejoramiento de la Recaudación y Modernización y Fortalecimiento de las aduanas sustentados en un nuevo diseño tributario que intenta transformar la tributación, dando lugar al IVA, implementado según la G.O. 33.304 el 24/09/1993, bajo el gobierno de Ramón J. Velásquez, formado con el propósito de completar el periodo constitucional 1989-1994, quien fue designado Presidente de la República por elección de los miembros del extinto Congreso Nacional, que a su vez y a solicitud de la extinta Corte Suprema de Justicia, suspendió al Presidente Pérez, electo por votación universal, directa y secreta de su segundo mandato el día 20/05/1993 para ser sometido a un proceso judicial.

Posteriormente, el 27/05/1994 y bajo el mandato del Dr. Rafael Caldera, este impuesto se convirtió en “Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor” ICSVM; Hasta que el 05/05/1999 nuevamente retomara el nombre de IVA, Esta vez bajo el gobierno del Presidente Chávez, que con posteriores reformas dieron lugar a la vigente ley según Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley N° 5.212 de fecha 26/02/2007.

Es tanto el tributo estrella, que solo en el año 2010, según el SENIAT, el IVA aportó la cantidad de 45.6 millardos de Bolívares, del total de 102 millardos de Bolívares recaudados.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA (ISLR)

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

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